中级会计职称考试《中级会计实务》备考复习第二章(3)

　　二、存货期末计量方法

　　【教材例 2-7】 2× 15年 8月 10日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定， 2× 16年 2月 15日，甲公司应按 200 000元 /台的价格向乙公司提供 A型机器 10台。 2× 15年 12月 31日，甲公司 A型机器的账面价值(成本)为 1 360 000元，数量为 8台，单位成本为 170 000元 /台。 2× 15年 12月 31日了， A型机器的市场销售价格为 190 000元 /台。

　　结存 8台存货的估计售价?

　　结存数量小于合同数量。

　　应以销售合同约定的价格 1 600 000元( 200 000× 8)作为计量基础，即估计售价为 1 600 000元 。

　　【教材例 2-8】 2× 15年 12月 20日，甲公司与丙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定， 2× 16年 3月 15日，甲公司应按 200 000元 /台的价格向丙公司提供 10台 B型机器。至 2× 15年 12月 31日，甲公司尚未生产该批 B型机器，但持有专门用于生产该批 10台 B型机器的库存原材料 --钢材，其账面价值为 900 000元，市场销售价格总额为 700 000元。

　　材料估计售价?

　　结存材料数量不大于合同生产产品所需数量。

　　以销售合同的 B型机器的销售价格总额 2 000 000元 (200 000× 10)作为计量基础 。

　　【教材例 2-9】 2× 15年 9月 10日，甲公司与丁公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定， 2× 16年 2月 15日，甲公司应按 180 000元 /台的价格向丁公司提供 C型机器 10台。 2× 15年 12月 31日，甲公司 C型机器的账面价值为 1 920 000元，数量为 12台，单位成本为 160 000元 /台。 2× 15年 12月 31日， C型机器的市场销售价格为 200 000元 /台。

　　估计售价?

　　结存数量 12台大于合同数量 10台

　　10 台：应以销售合同约定的价格总额 1 800 000元( 180 000× 10)作为计量基础

　　2 台：的 C型机器的可变现净值应以一般销售价格总额 400 000元( 200 000× 2)作为计量基础。

　　【例题·单选题】甲公司 2017年年末持有乙原材料 100件专门用于生产丙产品，成本为每件 4.9万元，每件乙原材料可加工为一件丙产品，加工过程中需发生的加工成本为每件 0.8万元，销售过程中估计需发生运输费用为每件 0.2万元， 2017年 12月 31日，乙原材料的市场价格为每件 4.8万元，丙产品的市场价格为每件 6万元， 2017年之前未对乙原材料计提存货跌价准备，不考虑其他因素，甲公司2017年年末对原材料应计提的存货跌价准备为(　　)万元。

　　A.0

　　B.30

　　C.10

　　D.20

　　【答案】 A

　　【解析】 2017年年末每件丙产品的可变现净值 =6-0.2=5.8(万元)，每件丙产品的成本 =4.9+0.8=5.7(万元)，乙原材料专门生产的丙产品未发生减值，因此乙原材料期末以成本计量，无需计提存货跌价准备。

　　【例题·单选题】 2012年 12月 31日，甲公司库存丙材料的实际成本为 100万元。不含增值税的销售价格为80万元，拟全部用于生产 1万件丁产品。将该批材料加工成丁产品尚需投入的成本总额为 40万元。由于丙材料市场价格持续下降，丁产品每件不含增值税的市场价格由原 160元下降为 110元。估计销售该批丁产品将发生销售费用及相关税费合计为 2万元。不考虑其他因素， 2012年 12月 31日。甲公司该批丙材料的账面价值应为(　　)万元。( 2013年)

　　A.68

　　B.70

　　C.80

　　D.100

　　【答案】 A

　　【解析】丁产品的可变现净值 =110-2=108(万元)，成本 =100+40=140(万元)，可变现净值低于成本，丁产品发生减值，丙材料应按成本与可变现净值孰低计量。丙材料成本为100万元，可变现净值=110-40-2=68(万元)，因此账面价值为 68万元。

　　(三)存货跌价准备的计提与转回

　　1. 存货跌价准备的计提

　　资产负债表日，存货的成本高于其可变现净值的，企业应当计提存货跌价准备。

　　借：资产减值损失

　　贷：存货跌价准备

　　单项、类别、总体三种。

　　【教材例 2-10】甲公司按照单项存货计提存货跌价准备。 2× 16年 12月 31日， A、 B两项存货的成本分别为 300 000元、 210 000元，可变现净值分别为 280 000元、 250 000元，假设“存货跌价准备”科目余额为 0。存货跌价准备计提数?

　　A 存货：成本 300 000元，可变现净值为 280 000元，“存货跌价准备”余额 = 300 000-280 000=20 000(元)，因计提前“存货跌价准备”科目余额为 0，计提存货跌价准备 20 000元。

　　B 存货：成本 210 000元，可变现净值为 250 000元，“存货跌价准备”余额为 0，不计提存货跌价准备。

　　【教材例 2-11】乙公司按单项存货计提存货跌价准备。 2× 16年 12月 31日，乙公司库存自制半成品成本为350 000元，预计加工完成该产品尚需发生加工费用 110 000元，预计产成品的销售价格(不含增值税)为 500000元，销售费用为 60 000元。假定该库存自制半成品未计提存货跌价准备，且不考虑其他因素的影响。

　　存货跌价准备计提数?

　　2 × 16年年末，库存自制半成品成本为 350 000元，可变现净值 =500 000-60 000-110 000=330 000(元)，应计提存货跌价准备 =350 000-330 000=20 000(元)。

　　【教材例 2-12】丙公司 2× 15年年末， A存货的账面成本为 100 000元，由于本年以来 A存货的市场价格持续下跌，根据资产负债表日状况确定的 A存货的可变现净值为 95 000元，“存货跌价准备”期初余额为零，应计提的存货跌价准备为 5 000元( 100 000-95 000)。相关账务处理如下：

　　借：资产减值损失—— A存货　　　　　　　　　　　 5 000

　　贷：存货跌价准备—— A存货　　　　　　　　　　　 5 000

　　期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分不存在合同价格，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备。

　　【例题·单选题】 B 公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计量 。 201 7 年 9月 26日 B公司与 M公司签订销售合同：由 B公司于 201 8 年 3月 6日向 M公司销售笔记本电脑 1 000台，销售价格为每台 1.2万元。

　　201 7 年 12月 31日 B公司库存笔记本电脑 1 200台，单位成本为每台 1万元，账面成本为 1 200万元。 201 7年 12月 31日市场销售价格为每台 0.95万元，预计销售税费每台 0.05万元。假定 201 7 年年初， B公司的笔记本电脑未计提存货跌价准备，不考虑其他因素， 201 7 年 12月 31日 B公司的笔记本电脑应计提的存货跌价准备的金额为(　　)万元。

　　A.1 180

　　B.20

　　C.0

　　D.180

　　【答案】 B

　　【解析】 销售合同约定数量 1 000台，其可变现净值 =1 000× 1.2-1 000× 0.05=1 150(万元)，其成本=1 000× 1=1 000(万元) ， 未发生减值;超过合同部分的可变现净值 =200× 0.95-200× 0.05=180(万元)，其成本 =200× 1=200(万元)，发生减值，应计提存货跌价准备 =200-180=20(万元)。

　　2. 存货跌价准备的转回

　　企业应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备，再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，应予补提。企业计提的存货跌价准备，应计入当期损益(资产减值损失)。

　　当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益(资产减值损失)。

　　【提示】 当存货可变现净值小于存货成本时，“存货跌价准备“科目贷方余额 =存货成本 -存货可变现净值。

　　【例题·判断题】以前期间导致减记存货价值的影响因素在本期已经消失的，应在原已计提的存货跌价准备金额内恢复减记的金额。 (　　)( 2011年)

　　【答案】√

　　【教材例 2-13】沿用【教材例 2-12】，假设 2× 16年年末，丙公司存货的种类和数量、账面成本和已计提的存货跌价准备均未发生变化，但是 2× 16年以来 A存货市场价格持续上升，市场前景明显好转，至 2× 16年年末根据当时状态确定的 A存货的可变现净值为 110 000元。

　　成本 100 000元，可变现净值为 110 000元，“存货跌价准备”无余额。

　　A 存货减记的金额应当在原已计提的存货跌价准备金额 5 000元内予以恢复。相关账务处理如下：

　　借：存货跌价准备—— A存货　　　　　　　　　　　 5 000

　　贷：资产减值损失—— A存货　　　　　　　　　　　 5 000

　　3. 存货跌价准备的结转

　　企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。

　　【提示1】已售存货结转成本的会计分录为：借记“主营业务成本或(其他业务成本)”、“存货跌价准备”等，贷记“库存商品”等。库存商品在实现销售时，需要关注该库存商品是否计提了存货跌价准备。

　　【提示2】对于因债务重组、非货币性资产交换转出的存货，应同时结转已计提的存货跌价准备，但不冲减当期的资产减值损失(关键点)， 按债务重组和非货币性资产交换的原则进行会计处理。

　　【提示3】按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

　　【提示4】企业将已经计提存货跌价准备的存货用于在建工程，应当同时结转相应的存货跌价准备。

　　【教材例 2-14】 2× 15年，甲公司库存 A机器 5台，每台成本为 5 000元，已经计提的存货跌价准备合计为6 000元。 2× 16年，甲公司将库存的 5台机器全部以每台 6 000元的价格售出，适用的增值税税率为 17%，货款未收到。

　　甲公司的相关账务处理如下：

　　借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　 35 100

　　贷：主营业务收入—— A机器　　　　　　　　　　 30 000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　　　　 5 100

　　借：主营业务成本—— A机器　　　　　　　　　　 19 000

　　存货跌价准备—— A机器　　　　　　　　　　　 6 000

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　 25 000

　　或：

　　借：主营业务成本—— A机器　　　　　　　　　　 25 000

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　 25 000

　　借：存货跌价准备—— A机器　　　　　　　　　　　 6 000

　　贷：主营业务成本—— A机器　　　　　　　　　　　 6 000

　　【例题·多选题】下列关于存货会计处理的表述中，正确的有 (　　)。( 2009年)

　　A. 存货采购过程中发生的合理损耗计入存货采购成本

　　B. 存货跌价准备通常应当按照单个存货项目计提也可分类计提

　　C. 债务人因债务重组转出存货时不结转已计提的相关存货跌价准备

　　D. 发出原材料采用计划成本核算的应于资产负债表日调整为实际成本

　　【答案】 ABD

　　【解析】选项C，债务人因债务重组转出存货，视同销售存货，其持有期间对应的存货跌价准备要相应的结转。

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